Apreciados compañeros/as,
Hoy vamos a comentar
tres temas de rabiosa actualidad para los Asesores Fiscales y Contables.
La
primera de ellas es la controversia que se suscitó sobre si las entidades llamadas
de mera tenencia de bienes (inmobiliarias y de tenencia de valores mobiliarios)
tenían
derecho al tipo reducido del impuesto de
sociedades. Recordemos que la Administración revisó las liquidaciones del
impuesto de sociedades de estas entidades a posteriori y les exigió que
aplicasen el tipo impositivo general (30%) en lugar del reducido por entender
que no ejercían actividades económicas y por tanto no eran merecedoras de los
incentivos fiscales de las empresas de reducida dimensión.
Muchos asesores y entre
los cuales yo me cuento, animamos a presentar recursos contra estas
liquidaciones provisionales por entender que la interpretación de Hacienda,
basada en una resolución del TEAC que interpreta el término empresa, se
extralimitaba sobre una disposición legal, que a mi entender, no merece
interpretación alguna por su claridad meridiana.
En apoyo a nuestra
tesis se pronunciaron los TEAR de Valencia y Galicia en varias de sus
resoluciones.
Pues bien, el
panorama se nos presenta sombrío en este momento para los asesores y los
contribuyentes. El TEAR de Catalunya ha emitido una resolución en fecha 27 de
septiembre de 2013, que no solo da la razón a Hacienda sino que la fundamenta
de una manera exhaustiva, incluyendo las sentencias de la Audiencia Nacional de
23 de diciembre de 2010, 8 de octubre de 2009 y 26 de mayo de 2011 y de los
Tribunales Superiores de Justicia de Cataluña, 30 julio de 2009 y Valencia, 20
de octubre de 2006.
Todo ello nos lleva a
la conclusión de que por desgracia la Administración se volverá a salir con la
suya y todo parece indicar que nuestros recursos serán desestimados. Por
nuestra parte seguiremos recurriendo hasta obtener un nuevo pronunciamiento del
TSJ de Cataluña, aunque lo veo harto difícil, pese a estar convencido de la
justicia de nuestras demandas.
De forma prudencial
advertiría a nuestros clientes que estén afectados por estos expedientes de las
remotas posibilidades de presentar recurso y de aconsejarles que se tribute por
el tipo general para evitar liquidaciones provisionales.
Los interesados
pueden consultar la resolución del TEAR en el blog o bien solicitarla a josepmpanyos@yahoo.es.
En
segundo lugar, nuestro compañero de Barcelona don José Luis Bermejo Blasco nos
informa de los nuevos criterios de cotización del régimen de autónomos que ha
impuesto la Tesorería:
De todos es sabido, la subida de la base de
autónomos aplicadas en enero de este ejercicio,
por la Tesorería General de la Seguridad Social, pero el tema va más
allá.
La Tesorería ha aplicado esta subida a los
autónomos participes de Sociedades Civiles, aunque la norma no recoge que se
deba aplicar a estos, exceptuando aquellos que superen el número de
trabajadores como especifica la norma, diez o más trabajadores por cuenta
ajena, independientemente de la forma jurídica, basándose en los datos del
ejercicio 2.013.
La norma afecta a aquellos que hemos expuesto
anteriormente, y a quienes desarrollen funciones de gerencia o dirección,
administrador de una sociedad mercantil capitalista.
Obviamente una Sociedad Civil, es una entidad
en atribución de rentas y nunca una sociedad mercantil, por lo que la
aplicación, se me antoja incorrecta, siendo una cuestión interpretativa por
parte de la administración, como ya ha sucedido en anteriores ocasiones con
diversos temas.
Seguimos con la voracidad recaudatoria de la
administración, por lo que recomiendo, que en aquellos casos, que la administración haya repercutido esta
subida, se recurra, porque existe muchas posibilidades de ganar.
En
tercer lugar nuestro compañero de Murcia don Manuel Gil Gambín nos informa que se ha publicado en el
BOE la Resolución de 28 de enero de 2014, del Departamento de Aduanas
e Impuestos Especiales de la AEAT, por la que se aprueba el modelo de tarjeta
de inscripción en el registro territorial del Impuesto sobre los Gases
Fluorados de Efecto Invernadero.
Asimismo
y respecto al tema del nuevo criterio de inadmisibilidad de los aplazamientos
en caso de retenciones, don Manuel Gil Gambín apunta que de acuerdo con el
criterio del REAF “ la medida no nos parezca
conveniente por motivos económicos, y más en la situación que atraviesan
nuestros empresarios, consideramos desafortunada la redacción de la norma y su
interpretación (artículo 65.2 de la LGT) al declarar la inadmisibilidad de la
solicitud de aplazamiento de unas deudas tributarias por inaplazables (las de
retenciones) cuando el mismo precepto contiene una excepción a dicha
inaplazabilidad, los casos y condiciones previstos en la normativa tributaria,
esto es, los del artículo 82.2.b) de la LGT, “cuando el obligado tributario
carezca de bienes suficientes para garantizar la deuda y la ejecución de su
patrimonio pudiera afectar sustancialmente al mantenimiento de la capacidad
productiva y del nivel de empleo o de la actividad económica respetiva, o
pudiera producir graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pública,
en la forma prevista reglamentariamente.”
No obstante, todo esto parece bastante
discutible y, desde luego, contra la inadmisión de la solicitud de aplazamiento
se pueden presentar recurso o reclamación económico-administrativa según el
artículo 47.4 del RGR.”
En cuarto lugar informaros de dos consultas muy interesantes del
ICAC:
Consulta 2 BOICAC 96, 1 de diciembre de 2013.Sobre el tratamiento
contable de la condonación de un crédito concedido por una sociedad
dependiente, al cien por cien, a la sociedad dominante, y su calificación en la
sociedad dominante como ingreso o recuperación de la inversión.
Respuesta: El registro contable de las operaciones debe realizarse atendiendo
al fondo económico y jurídico que subyace en las mismas, con independencia de
la forma empleada para instrumentarlas, una vez analizados en su conjunto todos
los antecedentes y circunstancias de aquellas, cuya valoración es
responsabilidad de los administradores y, en su caso, de los auditores de la
sociedad. En este sentido, el artículo 34.2 del Código de Comercio establece que
en la contabilización de las operaciones se atenderá a su realidad económica y
no sólo a su forma jurídica.
En
particular, en las operaciones entre empresas del grupo, la ausencia de
intereses contrapuestos requiere extremar la cautela en dicho análisis para
evitar que una sucesión de negocios jurídicos y su correspondiente registro
contable pudiera ser el medio empleado para contravenir normas imperativas
reguladoras de las sociedades de capital. Una vez hecha esta precisión, en
relación con la cuestión planteada cabe señalar que este Instituto ya se
pronunció en la consulta 4 publicada en su Boletín (BOICAC) nº 79, de
septiembre de 2009, sobre el tratamiento contable de la condonación de un
crédito por una sociedad dependiente a la sociedad dominante, estableciendo que
la sociedad dominante cancelará la deuda con abono a una cuenta representativa
del fondo económico de la operación, que podrá ser la distribución de un
resultado o la recuperación de la inversión en función de cuál haya sido la
evolución de los fondos propios de la sociedad dependiente desde la fecha de
adquisición. Por su parte la sociedad dependiente dará de baja el derecho de
crédito con cargo a una cuenta de reservas. La presente consulta se centra en
esta última cuestión: la determinación de si, para el caso concreto de la
sociedad dominante, nos encontramos ante una distribución de resultados o ante
una recuperación de la inversión.
Según se
desprende del texto de la consulta, la entidad dependiente se creó mediante la
aportación de una rama de actividad de la matriz, consistente en un conjunto de
edificios en alquiler, contra una partida representativa de capital y otra de
prima de emisión o asunción, realizándose dicha aportación a valor contable.
Por otro lado la filial, acogida al régimen especial de arrendamiento de
viviendas del impuesto sobre sociedades, ha venido repartiendo beneficios
mediante dividendos, a la vez que ha constituido una reserva voluntaria:
“Reserva voluntaria procedente de beneficios bonificados”.Para determinar en
este caso concreto si la condonación del crédito tiene como realidad económica
de fondo la distribución de resultados o la recuperación de la inversión, es
preciso determinar si en el momento de la condonación del crédito existían
reservas procedentes de beneficios no distribuidos por importe superior al
valor del crédito. En la medida que dichas reservas existan nos encontraremos
con una distribución de resultados, con independencia de que la filial cuente
con una prima de asunción con la que dar de baja el crédito concedido.
A esta
misma conclusión se podría llegar, razonando a sensu contrario, por directa
aplicación de la norma de registro y valoración 9ª “Instrumentos financieros”
del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16
de noviembre, en cuyo apartado 2.8 se indica: “(…), si los dividendos
distribuidos proceden inequívocamente de resultados generados con anterioridad
a la fecha de adquisición porque se hayan distribuido importes superiores a los
beneficios generados por la participada desde la adquisición, no se reconocerán
como ingresos, y minorarán el valor contable de la inversión.” En definitiva y
como conclusión, desde una perspectiva estrictamente contable, y sobre la base
de la prevalencia del fondo, jurídico y económico, de las operaciones regulada
en el artículo 34.2 del Código de Comercio, la opinión de este Instituto es que
cualquier operación de reparto de reservas se calificará como de “distribución
de beneficios” y, en consecuencia, originará un resultado en el socio, siempre
y cuando, desde la fecha de adquisición, la participada haya generado
beneficios por un importe superior a los fondos propios que se distribuyen, al
margen de cuál sea el origen de las reservas que la sociedad dependiente emplea
para tal fin.
Consulta 5 BOICAC 96, 1 de diciembre de 2013. Sobre el tratamiento
contable del “Régimen especial del criterio de caja” en el Impuesto sobre el
Valor Añadido. Respuesta:
La
Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización,
en su artículo 23 introduce un nuevo Capítulo X en el Título IX de la Ley
37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, desarrollando
con ello un nuevo régimen especial del criterio de caja que entrará en vigor el
1 de enero de 2014. En particular, a los efectos de analizar el adecuado
tratamiento contable de la modificación, las principales características de
este régimen son las siguientes
“(…)
Artículo 163, terdecies. Contenido del régimen especial del criterio de
caja.Uno. En las operaciones a las que sea de aplicación este régimen especial,
el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por
los importes efectivamente percibidos o si este no se ha producido, el devengo
se producirá el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que se
haya realizado la operación.A estos efectos, deberá acreditarse el momento del
cobro, total o parcial, del precio de la operación.Dos. La repercusión del
Impuesto en las operaciones a las que sea de aplicación este régimen especial
deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura correspondiente,
pero se entenderá producida en el momento del devengo de la operación
determinado conforme a lo dispuesto en el apartado anterior.
Tres.
Los sujetos pasivos a los que sea de aplicación este régimen especial podrán
practicar sus deducciones en los términos establecidos en el Título VIII de
esta Ley, con las siguientes particularidades:a) El derecho a la deducción de
las cuotas soportadas por los sujetos pasivos acogidos a este régimen especial
nace en el momento del pago total o parcial del precio por los importes
efectivamente satisfechos, o si este no se ha producido, el 31 de diciembre del
año inmediato posterior a aquel en que se haya realizado la operación.Lo
anterior será de aplicación con independencia del momento en que se entienda
realizado el hecho imponible.A estos efectos, deberá acreditarse el momento del
pago, total o parcial, del precio de la operación.b) El derecho a la deducción
solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de
liquidación en que haya nacido el derecho a la deducción de las cuotas
soportadas o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el
plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado
derecho.c) El derecho a la deducción de las cuotas soportadas caduca cuando el
titular no lo hubiera ejercitado en el plazo establecido en la letra anterior.
Cuatro.
Reglamentariamente se determinarán las obligaciones formales que deban cumplir
los sujetos pasivos que apliquen este régimen especial”. En base a lo anterior,
y teniendo en cuenta que al amparo de este nuevo régimen especial, de
aplicación voluntaria para determinados sujetos pasivos, se difiere el devengo
del impuesto, haciéndolo coincidir con la fecha de cobro de la factura o el 31
de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que se haya realizado la
operación, lo que antes suceda, la consulta versa sobre las implicaciones
contables de esta nueva modalidad de tributación.
De la
lectura conjunta de las normas de registro y valoración 12ª “Impuesto sobre el
Valor Añadido (IVA), Impuesto General Indirecto Canario (IGIC) y otros
Impuestos indirectos” y 14ª “Ingresos por ventas y prestación de servicio” del
Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de
16 de noviembre, así como de las definiciones y relaciones contables recogidas
en su quinta parte, se pueden extraer las siguientes conclusiones sobre la
contabilización del IVA:
Los
impuestos que gravan las operaciones de venta de bienes y prestación de
servicios que la empresa debe repercutir a terceros como el impuesto sobre el
valor añadido y los impuestos especiales, así como las cantidades recibidas por
cuenta de terceros, no formarán parte de los ingresos. Para contabilizar el IVA
devengado se propone la cuenta 477 “IVA repercutido”. A estos efectos, el IVA
se entenderá devengado de acuerdo con lo que disponga la ley del IVA. El IVA
soportado no deducible formará parte del precio de adquisición de los activos
corrientes y no corrientes, así como de los servicios, que sean objeto de las
operaciones gravadas por el impuesto. En el caso de autoconsumo interno, esto
es, producción propia con destino al inmovilizado de la empresa, el IVA no
deducible se adicionará al coste de los respectivos activos no corrientes. No
alterarán las valoraciones iniciales las rectificaciones en el importe del IVA
soportado no deducible, consecuencia de la regularización derivada de la
prorrata definitiva, incluida la regularización por bienes de inversión. Para
contabilizar el IVA devengado deducible se propone la cuenta 472 “IVA
soportado”. A estos efectos, el IVA devengado se calificará como no deducible
de acuerdo con lo que disponga la ley del IVA.
Pues
bien, de conformidad con estos antecedentes, la corriente real de los bienes o
servicios, esto es, el devengo contable de la operación, sigue configurándose
como presupuesto del devengo jurídico del IVA en la medida que el devengo del
impuesto y, por lo tanto, la fecha a partir de la cual se desencadenan las
obligaciones fiscales reguladas en la ley, se produce en la fecha de cobro o
cuando transcurra un determinado plazo desde la operación (31 de diciembre del
ejercicio inmediato posterior), lo que antes suceda Del mismo modo, la
repercusión del impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la
factura correspondiente, a cuyo efecto, también resultará relevante la
corriente real de los bienes y servicios, sin perjuicio de que dicha repercusión,
a los efectos regulados en la ley, se entienda producida en el momento del
devengo del impuesto.
Adicionalmente,
no cabe duda que la empresa que recibe el bien o el servicio incurre en la
fecha de devengo contable de la operación en una obligación de pago, y que la
entidad que lo entrega o presta, de forma recíproca, recibe el oportuno derecho
de cobro. Por lo tanto, en ambos
casos, deudor y acreedor seguirán contabilizando los hechos descritos en los
mismos términos que lo venían haciendo, sin que la entrada en vigor del nuevo
régimen suponga un cambio en su tratamiento contable.
No obstante, en aras de que la contabilidad pueda reflejar la
realidad jurídica del nuevo régimen fiscal, hasta que no se produzca el devengo
del IVA, las empresas podrán emplear el adecuado desglose en las cuentas
propuestas en el PGC para contabilizar los créditos y débitos frente a la
Hacienda Pública por tal concepto, diferenciando el IVA “facturado” del IVA
“facturado y devengado”. En
todo caso, se recuerda que según el artículo 2 del Real Decreto 1514/2007, por
el que se aprueba el PGC, “no tendrán carácter vinculante los movimientos
contables incluidos en la quinta parte del PGC y los aspectos relativos a
numeración y denominación de cuentas incluidos en la cuarta parte, excepto en
aquellos aspectos que contengan criterios de registro o valoración.”
Otra Información de Interés Tributario
CANARIAS. Ley 5/2013 de modificación de la Ley 9/2003 de medidas tributarias.
Ley 5/2013, de 26 de diciembre, de modificación de la Ley 9/2003, de 3 de abril, de Medidas Tributarias y de Financiación de las Haciendas Territoriales Canarias y suspensión de la vigencia del artículo 41 de la Ley 4/2012, de 25 de junio, de Medidas Administrativas y Fiscales. B.O.E. 7-2-2014
CANARIAS. Ley 6/2013 de presupuestos para 2014.
Ley 6/2013, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Canarias para 2014. B.O.E. 7-2-2014
Ley 6/2013, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Canarias para 2014. B.O.E. 7-2-2014
Tasas y Contribuciones Especiales
Orden HAP/149/2014, de 31 de enero, por la que se aprueba el modelo de declaración-liquidación de la tasa para puntos de venta con recargo establecida en la Ley 13/1998, de 4 de mayo, de Ordenación del Mercado de Tabacos y Normativa Tributaria. (B.O.E. 7-2-2014)
Para cualquier duda o aclaración contactar con josepmpanyos@yahoo.es
José M Paños
Pascual
Abogado/ gestor
administrativo.
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